税收核定中的补缴担保财产保全

1. 基础概念：补缴担保财产的定义与功能

   • 定义：在税收核定程序中，当税务机关要求纳税人或扣缴义务人就其可能承担的补缴税款、滞纳金或罚款提供担保时，纳税人或扣缴义务人用以设定担保的特定财产。它并非担保本身，而是担保法律关系的客体（标的物）。
   • 核心功能：作为一种保障机制，确保未来潜在的税收债权（补缴义务）在纳税人可能无力或拒绝履行时，税务机关能够通过就该财产优先受偿来实现债权。其目的在于平衡征纳双方利益，既保障国家税款安全，又避免在争议未决时不当限制纳税人财产。

2. 财产范围：可以作为担保的财产类型

   • 可用于税收补缴担保的财产通常由税法或相关行政法规明确规定，需具备可转让性、价值相对稳定且易于估价和处置等特点。常见类型包括：
     • 不动产：如房屋、土地使用权。需办理抵押登记。
     • 动产：如船舶、航空器、车辆、机器设备、原材料、产成品等。部分需办理抵押登记（如车辆、船舶、航空器）。
     • 权利凭证：如汇票、支票、本票、债券、存款单、仓单、提单等有价证券或权利凭证。通常需交付或办理出质登记。
     • 金钱：以特定数额的现金或银行存款提供质押。
     • 其他财产性权利：如依法可以转让的商标专用权、专利权、著作权中的财产权等知识产权，需办理出质登记。
   • 法律、行政法规明确禁止转让或限制流通的财产，以及价值难以确定或极易贬损的财产，通常不能作为担保财产。

3. 核心程序：担保财产的保全措施

   • 保全启动：当税务机关作出要求提供担保的决定（如《责令提供纳税担保通知书》）后，纳税人或扣缴义务人需要主动提供符合要求的财产并办理法定手续（如签订担保合同、办理登记、交付等）。若纳税人未按要求提供或提供的财产不符合要求，税务机关可能采取后续措施。
   • 保全方式：对已设定担保的财产，税务机关为确保其价值不因纳税人的行为而减损，有权依法采取保全措施，主要体现为：
     • 限制处分：通知不动产登记机构、动产抵押登记机构、权利凭证保管单位等，禁止或限制纳税人未经税务机关同意转让、抵押、质押该担保财产。
     • 价值维持：在必要时，要求纳税人对易损、易贬值的担保财产进行维护、投保或提供其他价值保障。
   • 区别于税收保全：此处的“保全”特指对已设定担保的特定财产价值的维护措施，旨在保障担保权的实现。它不同于“税收保全措施”（如冻结存款、查封扣押商品货物等），后者是在纳税人有逃避纳税义务迹象时，对纳税人非特定的一般财产采取的紧急强制措施，目的是防止税款落空。

4. 关键环节：担保财产的价值评估与核实

   • 评估要求：担保财产的价值应足以覆盖可能发生的补缴税款、滞纳金及可能的罚款。税务机关有权对纳税人提供的担保财产价值进行核实或评估。
   • 核实方式：可参考市场价、评估报告、相关凭证（如发票、保险合同）等。对于价值难以确定或双方争议较大的财产，税务机关可能委托具有合法资质的资产评估机构进行评估。
   • 不足额的后果：若经核实或评估，担保财产的价值低于应担保的税额，税务机关有权要求纳税人补充提供担保或提供其他足额担保财产。

5. 风险与处置：担保财产的灭失、减损与实现

   • 风险承担：在担保期间，担保财产灭失、损毁或价值非正常减损的风险，原则上由提供该财产的纳税人或担保人承担，除非法律另有规定或税务机关存在过错。
   • 风险应对：若发生可能导致担保财产价值严重减损的情形，税务机关可要求纳税人限期提供新的担保或采取其他保全措施。纳税人未按要求处理的，税务机关可能提前行使担保权或采取其他法律措施。
   • 担保实现：当纳税人在规定期限内未履行补缴义务，且经税务机关催告后仍不履行时，税务机关可以依法采取以下方式处置担保财产以实现税收债权：
     • 与纳税人协议以担保财产折价。
     • 依法拍卖、变卖担保财产。
     • 对金钱性质的担保直接划拨。
   • 处置所得价款优先用于清偿所担保的税收债务，剩余部分退还纳税人；不足部分，税务机关有权继续追征。

6. 权利救济：纳税人对担保财产保全的异议途径

   • 纳税人或担保人认为税务机关对担保财产的要求（如财产类型、价值评估）、保全措施（如限制处分）或处置行为不合法或不当时，有权依法寻求救济：
     • 陈述申辩：在相关决定作出前或作出时，提出事实、理由和证据进行陈述和申辩。
     • 行政复议：对税务机关关于担保财产的具体行政行为不服，可以依法申请行政复议。
     • 行政诉讼：对行政复议决定不服或法律规定可以直接诉讼的，可以向人民法院提起行政诉讼。
     • 国家赔偿：若税务机关违法实施保全或处置措施，造成担保财产不应有的损失，纳税人有权申请国家赔偿。