税收核定中的补缴担保实现

1. 概念界定：这是指在税收核定中，当纳税人被核定应补缴税款及滞纳金，并依法提供了担保（如抵押、质押或保证）后，因纳税人逾期未履行其补缴义务，税务机关为征收税款，依法对担保财产进行处置或将担保人作为执行对象，以实现税款入库的法定程序。其核心在于将“担保”这一潜在的保障，通过法定手段转化为实际的税收收入。

2. 启动前提：担保实现的程序并非自动启动，必须满足以下法定条件：

   • 主债务已确定且到期：税收核定已生效，确定的补缴税款、滞纳金债务的履行期限已经届满。
   • 纳税人未履行义务：纳税人在规定期限内未全额缴纳或明确表示不缴纳被核定的税款及滞纳金。
   • 担保合法有效：纳税人之前提供的担保（财产担保或人的担保）符合法律规定，担保关系已经依法成立。
   • 履行催告程序：通常，税务机关在启动实现程序前，需向纳税人（及担保人）发出催告，责令其在一定期限内履行。

3. 实现方式：根据担保类型的不同，实现方式分为两大类：

   • 对物担保的实现：主要针对抵押和质押。
     • 协议实现：税务机关与抵押人/出质人协商，以担保财产折价抵缴税款，或者将担保财产拍卖、变卖，以所得价款抵缴。协议应公平，不得损害国家税收利益或其他债权人合法权益。
     • 强制实现：协议不成时，税务机关应依法申请人民法院拍卖、变卖担保财产。税务机关自身通常无权直接强行处置担保财产（法律另有特别授权的除外）。
   • 对人担保的实现：主要针对保证。
     • 当纳税人（被保证人）不履行债务时，税务机关有权要求保证人（担保人）在其保证范围内承担缴纳责任。保证人承担的是连带责任还是一般保证责任，需依据当初的担保约定或法律规定确定。
     • 对保证人，税务机关可依法作出要求其履行的决定，并可在其不履行时，依法采取或申请采取强制执行措施。

4. 清偿顺序与范围：担保财产变现后或担保人履行后，所得款项的清偿有明确顺序：

   • 优先支付实现费用：首先支付对担保财产进行拍卖、变卖所产生的必要费用（如评估费、拍卖费等）。
   • 清偿主税收债务：其次用于抵缴纳税人所欠的税款。
   • 清偿滞纳金：再次用于抵缴所欠税款的滞纳金。
   • 剩余财产或款项的处理：清偿完毕后仍有剩余的，应退还给担保财产的所有人（抵押人、出质人）或纳税人。如果变现款不足以清偿全部税款和滞纳金，税务机关仍有权就未清偿部分向纳税人继续追缴。

5. 程序要求与权利保障：担保实现过程必须遵循法定程序，保障各方当事人权益：

   • 通知义务：在决定实现担保权时，税务机关应将相关决定（如申请法院强制执行的文书、要求保证人履行的决定等）依法送达纳税人、担保财产所有人及保证人。
   • 异议权利：相关当事人（如抵押人、出质人、保证人）认为担保权实现的条件、程序或范围不合法，享有提出异议、陈述和申辩的权利，甚至可依法提起行政复议或行政诉讼。
   • 记录与公开：拍卖、变卖过程应遵循公开、公平原则，并制作笔录，相关文书应归档保存。

6. 与相关概念的关系：

   • 与税收强制执行的关系：担保实现是税收强制执行的一种特殊形式和前置环节。当纳税人有担保时，通常优先执行担保财产或要求保证人履行，这属于特殊的执行对象和路径。
   • 与税收保全的关系：税收保全是征收前为防止税款流失采取的紧急控制措施（如查封、冻结），而担保实现是纳税人逾期不缴后，对已设立的担保进行的最终处置，是保全措施的后续发展和结果形态之一。
   • 与补缴担保的关系：补缴担保是担保的实现的前提和基础法律关系，担保的实现是担保法律关系在特定条件下的最终落实和效力体现。